Menu
Forum PROCEDURE EX LEGGE FALL. - RIPARTI
Piani di riparto e crediti del professionista. La R.M. n. 127/E del 03/04/2008 è inattuale e va disapplicata?
-
Danilo D'Amico
Cantu' (CO)25/10/2016 16:21Piani di riparto e crediti del professionista. La R.M. n. 127/E del 03/04/2008 è inattuale e va disapplicata?
Faccio riferimento alla nota questione del pagamento, in sede di riparto fallimentare, di crediti professionali ammessi al passivo in via privilegiata ex art. 2751-bis, c.2, n. 2 Cod. Civ. quanto a compenso professionale e contributo previdenziale, e al chirografo quanto ad Iva e spese.
Per inciso, evidenzio l'opportunità di calcolare l'importo IVA sul credito al momento della formazione dello stato passivo e ammettere questo credito al chirografo, evitando di introdurre il credito chirografario per Iva in momenti successivi alla formazione dello stato passivo.
Tornando alla questione in predicato, sono portato a ritenere che la soluzione prospettata dalla Risoluzione n. 127/E del 3 aprile 2008 dell'Agenzia delle Entrate – Dir. normativa e Contenzioso, a prescindere dalle numerose perplessità che essa aveva sollevato tra gli addetti ai lavori, sia oggi da considerare inattuale e non praticabile, per i motivi che seguono.
1)L'interpretazione dell'Agenzia delle Entrate delle norme contenute nell'art. 26 del D.P.R. 633/1972 risale all'aprile 2008, e non tiene conto che il legislatore è successivamente intervenuto con la Legge 208/2015 (art. 1, commi 126 e 127) con importanti modifiche e implementazioni, riconfigurando il predetto articolo e rendendo così anacronistica l'interpretazione ministeriale in questione.
Che le cennate modifiche legislative costituiscano una interpretazione autentica è consacrato dal predetto comma 127, che recita: "Le disposizioni di cui all'articolo 26, comma 4, lettera a), e comma 5, secondo periodo, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, nel testo risultante dalle modifiche apportate dal comma 126, si applicano nei casi in cui il cessionario o committente sia assoggettato a una procedura concorsuale successivamente al 31 dicembre 2016. Le altre modifiche apportate dal comma 126 al predetto articolo 26, in quanto volte a chiarire l'applicazione delle disposizioni contenute in tale ultimo articolo e quindi di carattere interpretativo, si applicano anche alle operazioni effettuate anteriormente alla data di cui al periodo precedente".
L'attuale articolo 26 del D.P.R. 633/1972 è dunque il frutto di uno sforzo legislativo che ha voluto sgombrare il campo da interpretazioni diverse, quale per l'appunto è quella fornita dalla R.M. 127/E.
2)Orbene, con particolare riferimento alle procedure concorsuali, il legislatore dell'art. 26 del D.P.R. 633/1972 ha inserito il comma 4, lettera a), il secondo periodo del comma 5, il comma 6, il comma 11. Il combinato disposto di tali norme lascia intendere che, per i soggetti creditori che abbiano già emesso fattura, è possibile emettere, nei confronti di un soggetto sottoposto a procedura concorsuale e nel momento della dichiarazione di fallimento (o di ammissione al concordato preventivo), una nota di variazione in diminuzione per imponibile + Iva, a far data dal 01/01/2017.
Come si evince dal secondo capoverso del comma 5, il legislatore, tenendo conto della particolare situazione di insolvenza del soggetto sottoposto alla procedura concorsuale, se da un lato ha voluto agevolare i suoi creditori consentendo l'emissione della nota di variazione in diminuzione, dall'altro non ha disposto l'emersione di un conseguente debito della procedura nei confronti dell'Erario. Ciò perché la procedura concorsuale deve rispettare (e il legislatore lo sa bene) le precedenze dei privilegi riconosciuti e la regola della par condicio creditorum. Dunque, con il sistema creato dai commi 4 e 5, lo Stato si addossa l'onere per l'Iva non pagata dal soggetto caduto procedura concorsuale, consentendone il recupero al creditore con l'emissione della nota di variazione in diminuzione.
Il comma 6 ha poi previsto che, laddove i creditori dovessero poi ricevere dalla procedura il pagamento di tutto o parte del loro credito insinuato, dovranno emettere una successiva nota di variazione in aumento (in relazione alla quale la procedura avrà diritto di portare l'Iva in detrazione solo se abbia in precedenza registrato la nota di variazione in diminuzione).
Dunque, a titolo di esempio, se un creditore artigiano viene ammesso allo stato passivo di un fallimento per € 1.000 di corrispettivo privilegiato e € 220 di credito Iva al chirografo, questi potrà emettere subito una nota di variazione in diminuzione di € 1.000 + € 220, che il Curatore non è tenuto (anche se ne ha facoltà) a registrare. Se poi il creditore artigiano venisse integralmente pagato dalla procedura, dovrebbe emettere una nota di variazione in aumento di € 1.000 + € 220, per la quale il Curatore non potrà recuperare l'Iva (a meno che prima non avesse registrato la nota di variazione in diminuzione). Come si vede, in questo caso non si pone nessun problema per il creditore che, si ribadisce, è il soggetto che la modifica legislativa dell'art. 26 ha voluto agevolare.
Ora, se nell'esempio di cui sopra il creditore artigiano venisse pagato dalla procedura solo per il corrispettivo privilegiato, cioè solo per € 1.000, ne dovrebbe conseguire che egli sarebbe tenuto all'emissione di una nota di variazione in aumento di solo imponibile per € 1.000.
Se fosse costretto ad emettere, come la R.M. 127/E pretende si debba fare per i professionisti, una nota nota di variazione in aumento con scorporo dell'Iva rispetto a quanto percepito, cioè per € 819,67 di corrispettivo e € 180,73 per Iva, ne conseguirebbero palesi contraddizioni. Infatti, si dovrebbe rilevare:
- il palese contrasto con la previsione del secondo periodo del comma 6, laddove prevede che la procedura che si sia (correttamente) avvalsa del dispositivo del secondo periodo del comma 5, non ha diritto di detrazione della predetta Iva, con conseguentemente indebito arricchimento dell'Erario per l'Iva esposta dal creditore artigiano;
- la violazione della ratio dell'impianto normativo, perché il creditore, agevolato dal comma 4 all'atto dell'apertura della procedura, sarebbe poi penalizzato al momento del riparto, ove gli sarebbe negata la possibilità di recuperare il proprio corrispettivo (privilegiato);
- la violazione di fatto della par condicio creditorum, laddove il creditore viene obbligato ad incamerare solo una parte del proprio credito privilegiato (€ 819,67 in luogo di € 1.000), dovendone riversare l'altra parte ad altro creditore di grado minore (l'Erario).
Le considerazioni sopra svolte per il creditore artigiano valgono anche per il professionista, indipendentemente dal fatto che abbia già emesso o debba successivamente emettere la fattura. In proposito, va osservato che per effetto della nuova norma è auspicabile che il professionista, avuta notizia dell'avvio della procedura concorsuale, proceda all'emissione della fattura (con la quale s'insinuerà al passivo), e subito dopo emetta la collaterale nota di variazione in diminuzione.
3) È venuto meno nell'ordinamento tributario "l'indissolubile collegamento esistente tra imposta ed operazione imponibile" che, secondo la citata R.M. 127/E, impediva l'emissione di una nota di variazione per la sola imposta. Infatti, il regime di cassa (cash accounting) introdotto dall'art. 32-bis del D.L. 83/2012, da un lato ha sancito l'inesistenza di tale collegamento, riferendo l'imponibilità all'effettivo pagamento anziché all'effettuazione dell'operazione e, dall'altro, ha disallineato il diritto alla detrazione rispetto all'obbligo del pagamento (l'adozione del cash accounting da parte del cedente/prestatore non ha effetti sul cessionario/committente, il quale può esercitare il diritto alla detrazione dal momento in cui l'operazione deve ritenersi effettuata).
* * * * *
Per le argomentazioni sopra esposte sono portato a credere che la R.M. 127/E abbia maturato il proprio oblio e che, per conseguenza, ritorni attuale la soluzione prospettata nel quesito che aveva originato detta risoluzione.
Infatti, nel caso di un professionista ammesso al passivo della procedura concorsuale al privilegio per il credito derivante dalla prestazione professionale e al chirografo per l'Iva, si può oggi ritenere corretta la procedura che, in caso di pagamento del solo credito privilegiato, prevede che il professionista emetta la fattura per la prestazione professionale (indicando quale base imponibile l'intero importo ricevuto dal curatore, sul quale calcolare l'Iva) e, contestualmente, recuperi l'imposta di fatto non incassata tramite l'emissione di una nota di variazione in diminuzione per la sola Iva.
Sono dunque a chiedere il Vostro parere su quanto sopra rappresentato.
Con i migliori saluti-
Stefano Andreani - Firenze
Luca Corvi - Como07/11/2016 11:18RE: Piani di riparto e crediti del professionista. La R.M. n. 127/E del 03/04/2008 è inattuale e va disapplicata?
Ci fa sempre piacere che questo Forum non venga utilizzato solo per porre quesiti ma anche per esporre casistiche interessanti o, come in questo caso, per esporre contributi di colleghi su questioni dibattute.
Le considerazioni esposte nell'intervento sono sicuramente interessanti ma noi, in attesa di prese di posizione ufficiali più chiare e in vigore, dato che le modifiche alla parte dell'art. 26 che riguarda le procedure concorsuali sono state rinviate al futuro (e non è detto che ci arrivino indenni, a quel futuro ...), rimaniamo fedeli a quanto già scritto in altri interventi, ovvero che per poter emettere la nota di credito deve essere definitivo il piano di riparto finale, e in caso di pagamento dell'imponibile la nota di credito non può essere emessa.
-
Scarica la nuova app
