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pagamento imposta di registrazione del precario oneroso
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Anna Rita Puci
Catania19/01/2025 16:22pagamento imposta di registrazione del precario oneroso
Buonasera,
nella qualità di custode ho stipulato dei precari onerosi con durata annuale e possibilità alla scadenza, di comune accordo tra le parti, di prorogare per uguale periodo. Mi chiedevo avendo la prima volta registrato regolarmente i predetti contratti e avendone pagano le relative imposte, se - stante che non sussistono modifiche nei medesimi contratti - ogni anno occorre stipulare un nuovo contratto e pagare l'imposta o considerare esclusivamente gli originari contratti cd. precari onerosi e considerarli sic et simpliciter rinnovati di anno in anno, fintanto non vengano disdettati o venduto l'immobile staggito.
Se quest'ultimo caso fosse possibile, occorrerebbe un accordo formale tra le parti ove si manifesta la volontà a rinnovare gli originari contratti cd. precari onerosi e così ogni anno dando atto della nuova data di scadenza del relativo anno di riferimento?
Infine a chiusura o cessazione degli effetti dei predetti contratti occorre fare espressa denuncia di fine contratto?
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Zucchetti Software Giuridico srl
20/01/2025 10:07RE: pagamento imposta di registrazione del precario oneroso
Per inquadrare il tema va premesso che secondo la giurisprudenza "La figura atipica del precario immobiliare oneroso è caratterizzata dalla concessione in godimento di un bene immobile che, pur remunerata (normalmente in maniera parziale), sia provvisoria, revocabile e finalizzata alla custodia del bene. Essa si distingue sia dal comodato, ancorché precario, per la presenza di un corrispettivo; sia dalla locazione per la possibilità riconosciuta al concedente di far cessare in qualsiasi momento il godimento. (Sez. III, 18/10/1986, n. 6146, ribadita da Cass., sez. III, 12/06/2015, n. 12233).
Più recentemente, per inquadrarlo, (soprattutto al fine di distinguerlo rispetto al comodato) si è inoltre, posto l'accento sulla necessità di valutare "l'entità dell'onere economico" posto a carico del comodatario, precisandosi che la gratuità del comodato è "compatibile soltanto con la previsione di un «modus» di entità così modesta da non assumere natura di controprestazione" (così, in motivazione, Cass. Sez. 3, sent. 13920 del 2005; insiste, del pari, sul dato della "consistenza" del vantaggio anche Cass. Sez. 3, sent. n. 3087 del 2010).
Fatta questa premessa, e tenendo conto della onerosità, nella sostanza, del precario immobiliare oneroso, a nostro avviso occorre applicare analogicamente l'art. 17 del testo unico dell'imposta di registro (d.P.R. 26 aprile 1986 n. 131) a mente del quale l'imposta di registro è dovuta per la registrazione dei contratti di locazione e affitto, nonché per le cessioni, risoluzioni e proroghe anche tacite degli stessi. Essa è assolta entro trenta giorni decorrenti dal momento in cui si verifica l'evento. Il suo importo, argomentando ai sensi del successivo art. 28, é dovuta in misura fissa (pari ad €. 67,00) da versarsi mediante modello F24 (codice tributo 1503) oppure tramite i servizi telematici di pagamento dell'agenzia delle entrate.-
Anna Rita Puci
Catania23/01/2025 16:11RE: RE: pagamento imposta di registrazione del precario oneroso
Buonasera
Scusate se è possibile vorrei chiedervi ulteriori chiarimenti. In riferimento ai contratti cd. precari onerosi, nel caso questi venissero stipulati nei confronti sia della società esecutata sia di una società terza per i medesimi immobili staggiti, va applicata e riscossa l'iva oltre i canoni mensili o tale principio vale solo per le locazioni?
Per cui, fermo restando il pagamento dell'imposta di registro di anno in anno all'atto della registrazione, il custode può predisporre un precario oneroso con l'incasso esclusivamente del canone mensile al netto d'iva?
Il custode infine ha oneri fiscali particolari dopo aver stipulato i precari onerosi?
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Zucchetti Software Giuridico srl
27/01/2025 08:09RE: RE: RE: pagamento imposta di registrazione del precario oneroso
Il tema è delicato.
A nostro avviso, se il bene è strumentale esso soggiace, come la locazione alla disciplina IVA.
In generale, il tema degli adempimenti fiscali connessi alle attività custodiali è tradizionalmente fonte di incertezze in quanto, nonostante la pluralità di interventi, le riforme del processo esecutivo intervenute dal 2005 in poi non lo hanno disciplinato.
Fra questi si segnala, in particolare, quello relativo all'assolvimento degli obblighi IVA.
La dottrina che si è occupata di questa tematica, con specifico riferimento all'ipotesi di delega al notaio delle operazioni di vendita, ha evidenziato l'esistenza di un vuoto normativo, anche attraverso il raffronto con il fallimento, ove il problema non si pone in quanto, per espressa disposizione dell'art. 74-bis del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, gli adempimenti in materia di imposta sul valore aggiunto costituiscono un obbligo del curatore fallimentare, il quale deve emettere la fattura entro trenta giorni dal momento di effettuazione dell'operazione. Parimenti, ha constatato l'impossibilità di colmare tale vuoto normativo ricorrendo alla disciplina fallimentare, attesa la diversità fra la figura del curatore e quella del delegato, ove si consideri come il primo è organo della procedura (che continua l'attività dell'imprenditore assumendo la gestione del suo patrimonio), laddove il professionista delegato (e, aggiungiamo noi, il custode) interviene esclusivamente nel compimento di uno o più atti del subprocedimento di vendita, che costituisce solo uno dei momenti in cui si articola il procedimento. Infine, ha delimitato l'area di maggiore problematicità del tema, ossia quella legata all'ipotesi in cui l'aggiudicatario non sia un soggetto IVA, posto che invece allorquando l'aggiudicatario sia un soggetto IVA, sullo stesso grava l'obbligo di c.d. autofatturazione ove il debitore non provveda, ex art. 6, commi 8 e 9, del d.lgs. 18 dicembre 1997 n. 471.
Al fine di indirizzare gli operatori sono intervenuti sia l'Agenzia delle Entrate che il Ministero della Giustizia.
La prima ha provveduto con la risoluzione 16 maggio 2006 n. 62/E, ribadita con la risoluzione n. 102/E del 21 aprile 2009.
La scelta di fondo seguita dall'Agenzia è stata quella di ritenere che obbligato ad emettere fattura in nome e per conto del contribuente e a versare l'IVA sia il professionista delegato delle operazioni di vendita.
L'Agenzia delle Entrate sottolinea come, se da un lato il custode giudiziario non assume la titolarità del bene oggetto di espropriazione forzata, che va riconosciuta pur sempre in capo al debitore, quest'ultima non si delinea come una titolarità piena nel suo esercizio, in quanto priva del potere dispositivo sul bene. Ne consegue che anche la soggettività passiva d'imposta del debitore esecutato deve ritenersi in parte "limitata" sotto il profilo dei concreti adempimenti che ne discendono, in particolare con riguardo agli obblighi di fatturazione e versamento del tributo. La procedura espropriativa del resto rappresenta un momento patologico nella circolazione del bene immobile, cosicché anche sotto il profilo della tutela degli interessi dell'erario, gli obblighi di fatturazione e versamento del tributo, non solo nell'ipotesi di irreperibilità del contribuente ma, in ogni caso, devono ritenersi accentrati nella procedura stessa.
Quanto affermato costituisce evoluzione dalla risoluzione n. 158/E dell'11.11.2005 (pronunciata a seguito di una istanza di interpello concernente proprio gli obblighi tributari del custode giudiziario nel caso di incasso di canoni derivanti dalla locazione di immobili pignorati) ed esplicazione di un orientamento già espresso in termini più generali dalla circolare n. 6 del 17 gennaio 1974, e dalla successiva risoluzione del 13 agosto 1974, in cui con riferimento alla figura dell'incaricato della vendita (commissionario, cancelliere, ufficiale giudiziario, istituto vendite giudiziarie) si era sottolineato come quest'ultimo ha l'obbligo di emettere la fattura con l'addebito della relativa IVA, precisandosi che l'IVA riscossa deve essere versata in tutti i casi in cui non sia possibile girare l'importo all'impresa esecutata, come ad esempio nel caso di irreperibilità di quest'ultima.
È evidente che rispetto a questi precedenti le novità dell'intervento ultimo dell'Agenzia si incentrano sulla ritenuta natura "limitata" della soggettività passiva d'imposta del debitore esecutato, dalla quale l'Agenzia fa discendere la generalizzazione della soluzione secondo cui gli obblighi di fatturazione e versamento gravano sul professionista delegato in tutti i casi, e non solo nelle ipotesi di irreperibilità dell'esecutato.
La posizione dell'Agenzia delle Entrate appena illustrata è radicalmente diversa da quella contenuta nella circolare del Ministero della Giustizia (Direzione generale della giustizia civile, Ufficio I) n. 44/2006 del 5 dicembre 2006, ove si precisa che "tra gli adempimenti del delegato, rientrano tutti quelli connessi al perfezionamento del decreto, compresi quelli relativi al profilo fiscale e tributario, tra cui l'individuazione del regime fiscale a cui è assoggettato il bene, l'esatta liquidazione dell'imposta dovuta e, nel caso di immobile soggetto ad IVA, la comunicazione alle parti (aggiudicatario ed esecutato) dei rispettivi doveri connessi al versamento dell'IVA: per l'aggiudicatario, quello di versare l'importo alla ditta esecutata, per quest'ultima, quello di emettere fattura e di consegnarla all'aggiudicatario per la trasmissione alla Agenzia delle Entrate".
Rispetto alla discrasia delle posizioni espresse dai due dicasteri (e con la precisazione che quello che si è affermato è l'orientamento del MEF) è lecito domandarsi se esista la possibilità per l'esecutato di procedere personalmente agli adempimenti IVA.
A questo proposito occorre affrontare e risolvere dapprima il caso in cui il debitore esecutato manifesti tempestivamente al delegato la volontà di procedere personalmente all'emissione della fattura ed al versamento di quanto dovuto a titolo di IVA.
Sembra difficile negare in siffatta evenienza un "diritto" del debitore esecutato a poter procedere in tal senso, per due ragioni: in primo luogo perché manca una norma espressa che ponga esclusivamente in capo al professionista delegato l'obbligo di procedere in ogni caso alla emissione della fattura ed al versamento del tributo in nome e per conto del debitore; in secondo luogo, perché diversamente opinando sarebbe impedito al debitore di poter effettuare immediatamente compensazioni o detrazioni di IVA.
Concretamente più articolato è invece il caso in cui il debitore esecutato affermi di dover operare delle compensazioni adducendo un credito di imposta. In questa circostanza, al fine di evitare che la somma destinata al versamento dell'IVA sia distratta per essere destinata ad altro scopo, il professionista delegato ben potrà richiedere la produzione di una attestazione dell'Agenzia delle Entrate che certifichi il credito d'imposta del debitore.
Venendo alla fatturazione, osserviamo quanto segue.
Modalità di emissione.
Come detto, l'Agenzia delle entrate afferma che il professionista delegato deve emettere la fattura in nome e per conto del debitore esecutato, determinando così uno spostamento dell'adempimento dell'obbligo di emissione della fattura – che normalmente spetta al soggetto passivo dell'imposta - in capo ad un terzo.
A proposito delle modalità di emissione del documento fiscale, deve ricorrersi all'istituto della fatturazione in nome e per conto.
La possibilità per soggetti diversi dal soggetto passivo di emettere fattura per conto di quest'ultimo è prevista dall'art. 21, comma 1, d.P.R. n. 633/1972 ai sensi del quale "per ciascuna operazione imponibile il soggetto che effettua la cessione del bene o la prestazione del servizio emette fattura o … ferma restando la sua responsabilità, assicura che la stessa sia emessa … per suo conto, da un terzo ….".
Sul piano operativo la fatturazione in nome e per conto si esegue ricorrendo alla cd. fatturazione in numerazione progressiva per serie distinte, tendenzialmente ammessa nel nostro ordinamento e, dunque, numerando la fattura emessa in nome e per conto dal professionista delegato con il n. 1/serie,.
In alternativa potrebbe pensarsi di chiedere il numero della fattura allo stesso debitore esecutato, ove costui si mostri collaborativo.
L'introduzione della fattura elettronica (art. 1, commi 909, 915-917 e 928, l. 27 dicembre 2017, n. 205) ha aggiunto una evidente ulteriore criticità. Ad esse ha cercato di far fronte l'Agenzia delle entrate con la circolare n. 14/E del 17 giugno 2019. In essa è stato affermato che il custode agisce comunque in nome e per conto del soggetto tenuto alla fatturazione, e quindi le modalità di assolvimento – e dunque anche i casi di eventuale esclusione dagli obblighi di fatturazione elettronica – saranno quelle proprie di tale soggetto. Resta fermo che nel caso di fatturazione elettronica via SdI (Sistema di Interscambio), il documento (ossia il relativo tracciato xml) andrà compilato tenendo conto della specificità della situazione sottesa. Così, ad esempio, il professionista delegato, deputato ad emettere fattura elettronica attraverso il Sistema di Interscambio, dovrà: • inserire nel campo "cedente/prestatore" i dati del soggetto esecutato; • valorizzare il campo "Soggetto emittente" con "TZ (Terzo)" senza compilare la sezione "Terzo intermediario o Soggetto emittente" (il professionista delegato 43 agisce, come detto, per conto di un altro soggetto); • inviare una copia (analogica o informatica) della fattura all'esecutato.
È chiaro, infine, che è ben possibile predisporre la fattura e farla inviare dal commercialista della società esecutata quale intermediario
Momento di emissione.
Quanto al momento di emissione della fattura, ai sensi dell'art. 21, comma primo, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 6331, per ciascuna operazione imponibile il soggetto che effettua la cessione del bene o la prestazione del servizio (l'art. 3, comma 2 n. 1 specifica che la locazione è una prestazione di servizio) emette fattura. Il comma 4 precisa che la fattura è emessa entro dodici giorni dall'effettuazione dell'operazione determinata ai sensi dell'articolo 6, il quale a sua volta al comma 3 prevede che le prestazioni di servizi si considerano effettuate all'atto del pagamento del corrispettivo. Ergo, la fattura va emessa nel termine di 12 giorni decorrenti dal versamento del canone.
Versamento dell'imposta.
Per quanto attiene al versamento dell'imposta, l'Agenzia delle entrate con la risoluzione 19/6/2006 n. 84 ha chiarito che: "nei casi in cui il debitore esecutato sia reperibile, l'imposta dovuta dovrà essere versata mediante modello F24, utilizzando gli ordinari codici tributo relativi all'IVA".
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