Menu
Forum SOVRAINDEBITAMENTO
Pagamento imposte nella Liquidazione controllata
-
Corrado Sideri
Verona08/10/2026 12:40Pagamento imposte nella Liquidazione controllata
Sono Liquidatore in una liquidazione controllata.
La procedura, aperta a novembre 2025, ha percepito nel mese di dicembre 2025 i canoni di locazione di alcuni immobili in proprietà del sovraindebitato.
Tali canoni sono stati inseriti dal sovraindebitato nella sua dichiarazione dei redditi per il 2025.
Ora, ciò che mi chiedo è se la Procedura debba farsi carico del pagamento dell'Irperf relativa ai canoni da lei incassati per il mese di dicembre 2025, oppure se debba posticipare il pagamento dell'imposta e di quelle degli anni successivi al momento del riparto delle somme realizzate, avendo cura di calcolare prudenzialmente ed accantonare quanto dovuto, che verrà poi ripartito in prededuzione.
Grazie.-
Zucchetti Software Giuridico srl
09/10/2026 11:32RE: Pagamento imposte nella Liquidazione controllata
Anticipando le conclusioni del ragionamento che ci apprestimo a svolgere, riteniamo che la procedura non debba farsi carico del pagamento dell'IRPEF, né accantonare il dovuto. Anticipiamo altresì che il tema è delicato e controverso anche in giurisprudenza, per cui suggeriamo di interloquire con il giudice delegato.
Proviamo a spiegare il perché.
Il tema è articolato ed impone una trattazione che tenga conto di alcuni profili sistematici.
L'Agenzia delle entrate con la risposta ad interpello n. 956-1729 del 21/11/2024 ha ritenuto che "in mancanza di specifiche disposizioni normative" le due procedure (liquidazione controllata e liquidazione giudiziale) non possono essere equiparate, nell'ambito della normativa fiscale del TUIR" (si trattava, in particolare, di stabilire se anche nella liquidazione controllata il reddito d'impresa potesse essere determinato secondo la previsione dell'articolo 183 del TUIR).
Il concetto è stato ribadito dalla medesima Agenzia delle entrate con la risposta all'interpello n 177/2025.
In essa si osserva che "l'articolo 183 del Tuir prevede regole ad hoc per la determinazione del reddito di impresa maturato nel periodo compreso tra la data di inizio e quella di chiusura della liquidazione giudiziale e della liquidazione coatta amministrativa, stabilendo che esso, indipendentemente dalla durata della procedura concorsuale e a Pagina 6 di 8 prescindere dall'eventuale esercizio provvisorio, è costituito dalla differenza tra il residuo attivo risultante alla fine della procedura e il patrimonio netto dell'impresa o della società all'inizio del procedimento (determinato in base ai valori fiscalmente riconosciuti delle attività e passività che ne facevano parte).
Nessuna disposizione prevede, invece, regole speciali in ordine alla determinazione del reddito imponibile dell'impresa che abbia avuto accesso alla procedura di liquidazione controllata di cui agli articoli 268 e seguenti del CCII; ne consegue che per i soggetti che hanno accesso a tale istituto, in mancanza di una norma ad hoc, il reddito di impresa continua ad essere determinato secondo le regole ordinarie (ossia, secondo quanto stabilito dall'articolo 56, comma 1, secondo periodo, del Tuir per le società in nome collettivo, come la Società), senza che trovino applicazione le previsioni dell'articolo 183 del Tuir.
Di conseguenza, l'apertura della procedura di liquidazione controllata in parola non darà luogo all'interruzione del periodo d'imposta, né all'inizio del cd. maxiperiodo d'imposta di cui al comma 2 dell'articolo 183 citato.
Va rilevato, inoltre, che solo con la legge delega 9 agosto 2023, n. 111, rubricata ''Delega al Governo per la riforma fiscale'', il legislatore ha previsto di introdurre un regime di tassazione del reddito delle imprese che fanno ricorso agli istituti disciplinati dal CCII e, infatti, l'articolo 9, comma 1, lettera a), n. 1, della citata legge n. 111 prevede che «[n]ell'esercizio della delega di cui all'articolo 1 il Governo osserva altresì i seguenti principi e criteri direttivi specifici:
a) nell'ambito degli istituti disciplinati dal codice della crisi di impresa e dell'insolvenza, di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019, n. 14:
1) prevedere un regime di tassazione del reddito delle imprese, comprese quelle minori e le grandi imprese, che fanno ricorso ai predetti istituti, distinguendo tra:
1.1) istituti liquidatori, da cui discende l'estinzione dell'impresa debitrice, per i quali il reddito d'impresa si determina sulla base del metodo del residuo attivo conseguito in un periodo unico;
1.2) istituti di risanamento, che non determinano l'estinzione dell'impresa, per i quali si applica l'ordinaria disciplina del reddito d'impresa, con conseguente adeguamento degli obblighi e degli adempimenti, anche di carattere dichiarativo, da porre a carico delle procedure liquidatorie, anche relativamente al periodo d'imposta precedente».
Con tale previsione, dunque, le Camere hanno espressamente attribuito al Governo la delega all'emanazione di una disciplina che preveda un regime di tassazione del reddito delle imprese, comprese quelle minori e le grandi imprese, che hanno accesso agli istituti previsti dal CCII (compreso, dunque, la liquidazione controllata).
Quindi, una prima affermazione che può compiersi, è che il liquidatore non è soggetto passivo dell'imposta, e il rapporto tributario sorge comunque tra debitore e fisco.
A questo punto occorre chiedersi se la riscossione dei canoni da parte della procedura costituisca reddito imponibile per il debitore.
Cass., sez. V, 25 settembre 2006, n. 20764, (successivamente ripresa da Cass. Sez. V, 13 agosto 2020, n. 16981, nonché da Cass., sez. V, 20 settembre 2024, n. 25326, Cass., sez. V, 4 aprile 2024, n. 8958) ha affermato che "In tema di imposte sui redditi, il reddito fondiario derivante dalla locazione di un immobile sottoposto a pignoramento concorre alla formazione del reddito del debitore esecutato, indipendentemente dalla percezione dei canoni, a norma dell'art. 23 [oggi art. 26] del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, in quanto, se, in base all'art. 2912 cod. civ., il pignoramento comprende i frutti della cosa pignorata, sicché i suoi effetti si estendono, nel caso di pignoramento immobiliare, ai canoni di locazione maturati successivamente al perfezionamento del vincolo, nondimeno i canoni stessi appartengono, come l'immobile, fino alla vendita coattiva, al debitore esecutato, cui sarà restituito l'eventuale residuo del ricavato della vendita e delle rendite maturate.
Diverso principio è stato invece espresso da Cass., 8 marzo 2006, n. 4943, ove si è ritenuto che "In tema di IRPEF in caso di sequestro conservativo di immobili, il debitore nominato custode non può considerarsi titolare di alcun reddito proveniente dagli stessi, poiché i frutti civili sono sottratti alla sua disponibilità, ai sensi dell'art. 559 cod. proc. civ., richiamato dal successivo art. 679, e l'obbligo legale di rendiconto prescritto dall'art. 560 impone l'esclusione di tali frutti dalla base imponibile, ai sensi dell'art. 3, primo comma, del d.P.R. n. 597 del 1973, a tenore del quale l'imposta si applica sul reddito complessivo netto formato da tutti i redditi del soggetto passivo, compresi i redditi altrui dei quali egli ha la libera disponibilità o l'amministrazione senza obbligo della resa dei conti".
Anche Cass., 11 novembre 2011, n. 23620, si è espressa in questi termini, affermando che "in tema di Irpef, l'intestatario di un immobile sottoposto a sequestro giudiziario non può considerarsi titolare di alcun reddito proveniente dall'immobile in questione, poiché i canoni, ed in generale tutti gli altri frutti civili, sono nella disponibilità del custode, ai sensi dell'art. 560 c.p.c., richiamato dal successivo art. 676, e l'obbligo legale di rendiconto, prescritto a carico del custode dall'art. 593 c.p.c., impone l'esclusione di tali frutti dalla base imponibile dell'intestatario medesimo, ai sensi dell'art. 3, comma 1, d.P.R. 22 dicembre 1986 n. 917 a tenore del quale «l'imposta si applica sul reddito complessivo netto del soggetto, formato... da tutti i redditi posseduti». (In applicazione del principio, la S.C. ha confermato la sentenza impugnata che aveva annullato un avviso di accertamento in relazione all'omessa contabilizzazione da parte del proprietario di canoni locativi, riscossi dal custode dell'immobile sottoposto a sequestro giudiziario).
Secondo questi precedenti, cioè, i canoni di locazione non costituiscono reddito imponibile ai fini IRPEF, poiché ai sensi degli artt. 1 e 3 d.P.R. 917/1986 il presupposto impositivo è il "possesso" di un reddito, il che secondo la sentenze da ultimo citate non avviene in occasione del sequestro (ma chiaramente lo stesso vale per il pignoramento, visto che il sequestro non fa altro che anticipare gli effetti del pignoramento) poiché la disponibilità dei canoni di locazione è in capo al custode, ausiliario del giudice investito di un munus pubblico in funzione del superiore interesse della giustizia.
La impossibilità di estendere al pignoramento le conclusioni cui è giunto questo secondo arresto, (nato in una ipotesi di sequestro giudiziario), è stata predicata da Cass., sez. V, 22 dicembre 2022, n. 37610, che ha ritenuto di ribadire il principio della imponibilità fiscale dei canoni di locazione in capo all'esecutato osservando che mentre, in caso di pignoramento, "Il debitore esecutato ... beneficia dei frutti del bene pignorato, anche se non lo utilizza direttamente, perché essi vanno ad accrescere l'attivo, che contribuirà all'esdebitamento del debitore stesso al momento del riparto Diversamente, la funzione tipica del sequestro è, comunque, non solo quella conservativa o prenotativa del compendio, dovendosene assicurare l'utile consegna all'avente diritto, all'atto della sua cessazione; ma anche dinamica, attraverso la gestione dell'immobile o dell'azienda, ove disposta, il che trasferisce, in quel caso, gli obblighi fiscali in capo all'ufficio cautelare, che opera a favore di un soggetto che rimane incerto durante il procedimento. Sussistono, dunque, differenze strutturali tra il sequestro giudiziario ed il pignoramento, atteso che solo il primo presuppone l'incertezza sulla titolarità del diritto vantato dal soggetto passivo della procedura, cui consegue anche l'incertezza circa l'effettiva attribuzione patrimoniale dei canoni di locazione a chi sarà accertato come avente diritto.
Le conclusioni cui è giunta la giurisprudenza che nega l'assoggettabilità ad IRPEF in capo al debitore esecutato dei canoni ricompresi nel pignoramento meritano di essere condivise.
Diciamo, preliminarmente, che per sostenere la tesi contraria (e cioè il fatto che il debitore debba pagare l'IRPEF sui canoni di locazione) non può essere chiamato in causa l'effetto esdebitatorio.
Esso, infatti questo effetto produce non già con il pignoramento, ma con l'approvazione del piano di riparto, sola occasione in cui i creditori ricevono il pagamento dei loro crediti, con conseguente liberazione del debitore. Ergo, non convince la tesi dell'imponibilità in capo all'esecutato del reddito da locazione in nome del citato effetto, poiché trattasi di effetto che si produrrà, eventualmente, in occasione del riparto.
Dall'altro, è orami superato il distinguo, implicitamente assunto dalla citata giurisprudenza, secondo cui tra custodia del compendio pignorato e custodia del bene in sequestro giudiziale vi sarebbe una distinzione che riposa sul fatto che la prima si declinerebbe in una più limitata forma conservativa, mentre la seconda vedrebbe impegnato il custode in una gestione attiva della cosa affidatagli. Invero (ed in disparte la considerazione per cui, non si comprende la ragione per la quale solo la seconda, e non anche la prima, consentirebbe di affermare che il solo il sequestratario, e non anche l'esecutato, non è possessore, ai fini fiscali, del reddito ricavato dai canoni di locazione, posto che sul piano della disponibilità dei frutti, le due posizioni sono identiche) anche in sede esecutiva la custodia immobiliare viene sempre più intesa alla stregua di una gestione "dinamica" del compendio pignorato (Così Cass., sez. III, 31 luglio 2025, n. 22105).
Ciò detto, la tesi della soggettività passiva del debitore esecutato ai fini IRPEF (per lo meno prima che si arrivi alla distribuzione del ricavato) non ci convince per queste ragioni.
Il primo periodo del comma 1 dell'art. 26 TUIR sancisce la regola generale per cui i redditi fondiari concorrono a formare il reddito complessivo, indipendentemente dalla loro percezione. Per tale categoria reddituale, infatti, Come chiarito dalla Corte costituzionale con la sentenza n. 196 del 26 2022 (chiamata a pronunciarsi sulla legittimità costituzionale del secondo periodo della disposizione, laddove che prevedeva il reddito dei canoni non percepiti non concorreva alla formazione del reddito, nel solo caso in cui si fosse concluso il procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità del conduttore), il presupposto dell'imposta deriva dal possesso di un immobile qualificato da un titolo di appartenenza (proprietà, enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale) situato nel territorio dello Stato ed iscritto, con attribuzione di rendita, nel catasto dei terreni o fabbricati.
La regola generale posta dalla norma è dunque che la determinazione dei redditi fondiari avviene nell'ottica tipica del catasto, ovvero mediante l'applicazione delle tariffe d'estimo stabilite dalla legge catastale.
Sennonché, per gli immobili locati, il legislatore ha introdotto nel tempo una diversa disciplina di determinazione del reddito fondiario, identificando nel canone di locazione una possibile base imponibile, al fine di renderla quanto più vicina possibile alla reale capacità contributiva del soggetto passivo d'imposta. Questo non ha però alterato quella logica di un'imposizione a carattere virtuale o figurativo, che tradizionalmente caratterizza l'intera categoria dei redditi fondiari, dacché è rimasto in ogni caso valido il principio generale per cui normalmente i redditi fondiari concorrono "indipendentemente dalla percezione" a formare il reddito complessivo.
Orbene, con riferimento ai canoni di locazione prodotti dall'immobile pignorato, se può ritenersi irrilevante il rilevo per cui l'esecutato cessa di percepirli (posto che, come appena visto si tratta di elemento che il legislatore considera irrilevante ai fini della loro tassazione), rileva invece, come sostenuto dal minoritario arresto il fatto che il debitore, con il pignoramento, perde il possesso del cespite pignorato, e diviene titolare di un possesso iuris publici che deve esercitare secondo le finalità e nei limiti suoi propri dell'ufficio custodiale.
Ed allora, secondo noi il canone di locazione diviene tassabile al momento della distribuzione del ricavato, poiché con il pagamento del creditore quegli importi vengono comunque destinati all'adempimento delle obbligazioni per cui e in quel momento che entrano a far parte del patrimonio del debitore, per essere contestualmente destinati al pagamento dei suoi debiti.
-
Scarica la nuova app
